Entgelt für die Vermietung von Werbeflächen auf einem privaten Fahrzeug ist Bestandteil des Arbeitslohns

Das Finanzgericht Münster (FG) hat in seinem Urteil vom 03.12.2019 – 1 K 3320/18 L entschieden, dass die Vergütungen für die Überlassung von Werbeflächen keine gewerblichen Einkünfte sind, wenn diese nach der Würdigung der Gesamtumstände in einem direkten Zusammenhang mit der Tätigkeit als Arbeitnehmer stehen.

Sachlage im Streitfall

Die Steuerpflichtige zahlte an ihre Arbeitnehmer je nach Größe des Aufdrucks gestaffelt ein Entgelt für das Anbringen von Firmenwerbung auf privaten Pkws. Dazu wurde eine neben dem Arbeitsvertrag bestehende separate Vereinbarung geschlossen. Die Steuerpflichtige wertete daher die Einkünfte aus dieser Tätigkeit als sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 3 EStG der Arbeitnehmer und behielt keine Lohnsteuer auf die ausgezahlten Entgelte ein.

Das Finanzamt (FA) würdigte die Einkünfte aus der Überlassung der Werbeflächen als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Da die Steuerpflichtige daher auf diese Einkünfte keine Lohnsteuer einbehalten hatte, forderte das FA diese von der Klägerin über die Haftungsnorm § 42d EStG zurück.

Das FG stimmte dem FA zu und wies die Klage ab. Die Revision zum Bundesfinanzhof (BFH) ist jedoch zugelassen.

Bestandteile des Arbeitslohns

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, unabhängig davon, ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH können jedoch Vorteile nach Würdigung der Gesamtumstände, wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck, auch im überwiegend eigenen Interesse des Arbeitnehmers stehen und damit keinen Arbeitslohn darstellen.

Dies gilt auch, wenn aufgrund separat vereinbarter Rechtsverhältnisse oder Beziehungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer Entgelte wie z.B. für ein Mietverhältnis überlassen werden. Nach der objektiven Betrachtung muss das gesondert vereinbarte Rechtsverhältnis wirtschaftlich eigenständig sein.

Das FG kam jedoch zu der Ansicht, dass im Streitfall das Arbeitsverhältnis das auslösende Moment für die Zahlung der Vergütung für die Überlassung der Werbeflächen war.

Bei vergleichbaren Anbietern, die die Überlassung von Werbeflächen an dem eigenen Pkw vermitteln, werden Kriterien und Bedingungen vorgegeben. Dies sind u.a. der zeitliche Umfang, in dem das Auto im öffentlichen Verkehr bewegt werden muss, Vorgaben für das Abstellen des Pkw auf öffentlichen Parkplätzen, ein gepflegter Zustand des Autos sowie eine monatliche Kilometerleistung.

Derartige Kriterien wurden in den Vereinbarungen mit den Arbeitnehmern nicht aufgeführt. Die Vergütung für die Überlassung der Werbeflächen orientierte sich offensichtlich an der in § 22 Nr. 3 EStG enthaltenen Freigrenze von 256 € im Kalenderjahr, da regelmäßig in den Verträgen die Vergütung auf maximal 255 € pro Kalenderjahr beschränkt wurde. Zudem waren die Werbeverträge auf die Laufzeit des Arbeitsverhältnisses beschränkt. Bei einer Beendigung des Arbeitsverhältnisses wären auch die Werbeverträge automatisch aufgekündigt worden.

Das FG würdigte die Vergütungen als Arbeitslohn und entschied daher, dass die Steuerpflichtige auf die gezahlten Vergütungen hätte Lohnsteuer einbehalten müssen. Nach § 42d EStG ist es auch daher ermessensgerecht, die Steuerpflichtige in Anspruch zu nehmen, da diese erklärt hatte, die Lohnsteuer auf die Vergütungen zu übernehmen.

Praxishinweis

Arbeitgeber sollten mit ihren Arbeitnehmern geschlossene separate Vereinbarungen stets auf die Fremdüblichkeit überprüfen. Ist es wie im Streitfall zu offensichtlich, dass die Arbeitgeberin ihren Arbeitnehmern steuerfrei Einnahmen zukommen lassen möchte, besteht die Gefahr, dass die Lohnsteuer im Nachhinein aufgrund der Haftungsnorm § 42d EStG zurückgefordert wird.

Steuerberater und Dipl.-Finanzwirt Christian Kappelmann

 

Hinweis- und Informationspflichten des Arbeitgebers – Schadensersatz

Der Arbeitgeber hat zwar keine allgemeine Pflicht, die Vermögensinteressen des Arbeitnehmers wahrzunehmen. Erteilt er jedoch Auskünfte, ohne hierzu verpflichtet zu sein, müssen diese richtig, eindeutig und vollständig sein. Andernfalls haftet der Arbeitgeber für Schäden, die der Arbeitnehmer aufgrund der fehlerhaften Auskunft erleidet.


Der im Jahr 2014 in den Ruhestand getretene Kläger war bei der Beklagten beschäftigt. Vor dem Hintergrund des zu Beginn des Jahres 2003 in Kraft getretenen Tarifvertrags zur Entgeltumwandlung für Arbeitnehmer/-innen im kommunalen öffentlichen Dienst (TV-EUmw/VKA) schloss die Beklagte mit einer Pensionskasse einen Rahmenvertrag zur betrieblichen Altersversorgung. Im April 2003 nahm der Kläger an einer Betriebsversammlung teil, auf der ein Fachberater der örtlichen Sparkasse die Arbeitnehmer der Beklagten über Chancen und Möglichkeiten der Entgeltumwandlung als Vorsorge über die Pensionskasse informierte. Der Kläger schloss im September 2003 eine Entgeltumwandlungsvereinbarung mit Kapitalwahlrecht ab. Anfang 2015 ließ er sich seine Pensionskassenrente als Einmalkapitalbetrag auszahlen. Für diesen muss der Kläger aufgrund einer Gesetzesänderung im Jahr 2003 Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung entrichten.


Mit seiner Klage begehrt der Kläger im Wege des Schadensersatzes die Erstattung der Sozialversicherungsbeiträge von der Beklagten. Er hat die Auffassung vertreten, die Beklagte habe ihn vor Abschluss der Entgeltumwandlungsvereinbarung über das laufende Gesetzgebungsverfahren zur Einführung einer Beitragspflicht auch für Einmalkapitalleistungen informieren müssen. In diesem Fall hätte er eine andere Form der Altersvorsorge gewählt.


Das Arbeitsgericht hat die Klage abgewiesen. Das Landesarbeitsgericht hat der Klage stattgegeben. Die Revision der Beklagten hatte vor dem Dritten Senat des Bundesarbeitsgerichts Erfolg. Es kann offenbleiben, ob den Arbeitgeber nach – überobligatorisch – erteilten richtigen Informationen über betriebliche Altersversorgung im Wege der Entgeltumwandlung überhaupt weitere Hinweispflichten auf bis zum Abschluss einer Entgeltumwandlungsvereinbarung erfolgende Gesetzesänderungen oder entsprechende Gesetzesvorhaben, die zulasten der Arbeitnehmer gehen, treffen. Jedenfalls setzte eine solche Verpflichtung voraus, dass der Arbeitnehmer konkret über diejenigen Sachverhalte informiert worden ist, die durch die (geplante) Gesetzesänderung zu seinen Lasten geändert wurden. Dies traf im vorliegenden Verfahren nicht zu. Auf der Betriebsversammlung ist über Beitragspflichten zur Sozialversicherung nicht unterrichtet worden. Daher konnte auch dahingestellt bleiben, ob der Beklagten das Verhalten des Fachberaters der Sparkasse zuzurechnen ist.

Zahlungen von Jugendämtern an eine Tagesmutter sind steuerpflichtig

Der 6. Senat des Finanzgerichts Münster hat mit Urteil vom 10. Oktober 2019 (Az. 6 K 3334/17 E) entschieden, dass Zahlungen von Jugendämtern an eine Tagesmutter nicht ausschließlich für Zwecke der Erziehung bestimmt und damit nicht nach § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei sind.

Die Klägerin erzielt als anerkannte Tagesmutter Einkünfte aus selbständiger Arbeit, wobei sie in den Streitjahren Kinder in einem Umfang zwischen 15 und 40 Wochenstunden betreute. Ihre Einnahmen setzten sich aus Zahlungen der Jugendämter (Anerkennungsbeiträge für Förderleistungen und Erstattung angemessener Kosten über Sachaufwand nach § 23 Abs. 2 Nr. 2 und Nr. 1 SGB VIII bzw. Monatspauschalen) sowie von den Eltern der betreuten Kinder gezahlten Essensgeldern zusammen. Das Finanzamt behandelte sämtliche Zahlungen als steuerpflichtige Einnahmen. Demgegenüber war die Klägerin der Auffassung, dass lediglich das Essensgeld zu versteuern sei. Die Zahlungen der Jugendämter seien dagegen als Bezüge aus öffentlichen Mitteln zur Förderung der Erziehung gem. § 3 Nr. 11 EStG steuerfrei.

Dem ist der Senat nicht gefolgt und hat die Klage abgewiesen. Die streitigen Geldleistungen seien zwar aus öffentlichen Mitteln gezahlt worden. Es fehle jedoch an einer unmittelbaren Förderung der Erziehung. Da nahezu jede länger dauernde Beschäftigung mit Kindern zugleich deren Erziehung zum Gegenstand habe, sei für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung erforderlich, dass die öffentlichen Gelder ausschließlich zur Erziehung bestimmt sind. Nach § 22 Abs. 2 SGB VIII dienten Tageseinrichtungen nicht nur der Erziehung, sondern auch der Unterstützung der Eltern dahingehend, die Kindererziehung mit einer Erwerbstätigkeit vereinbaren zu können. Die Tagesmutter solle die Kinder auch nicht anstelle der Eltern erziehen, sondern die Eltern lediglich unterstützen. Darüber hinaus diene die Aufnahme der Kinder bei der Klägerin auch deren Unterbringung, Versorgung, Verpflegung und der allgemeinen Betreuung.
Unabhängig davon seien die Leistungen nicht als Beihilfen anzusehen. Hierunter fielen nur uneigennützig gewährte Unterstützungsleistungen, nicht dagegen Leistungen im Rahmen eines entgeltlichen Austauschgeschäfts. Anders als an Pflegeeltern gezahlte Pflegegelder vergüteten die an die Klägerin geleisteten Pauschalen deren sachlichen und zeitlichen Aufwand vollständig.

Das Urteil ist trotz vom Senat zugelassener Revision rechtskräftig geworden.

Steuerpflicht von Kapitalabfindungen für Renten aus Altersvorsorgeverträgen

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in dem Urteil vom 06.11.2019 – X R 39/17 dazu Stellung genommen, inwiefern Kapitalabfindungen für Kleinbetragsrenten aus Altersvorsorgeverträgen steuerpflichtig sind.

Sachverhalt im Besprechungsfall

Die Klägerin schloss mit einem Anbieter einen zertifizierten Altersvorsorgevertrag, in welchem geregelt war, dass die Auszahlung ausschließlich in Form einer lebenslangen monatlichen Leibrente oder eines Auszahlungsplans mit monatlichen Teilraten und anschließender lebenslanger Teilkapitalverrentung möglich sein sollte. Circa zehn Jahre nach Vertragsschluss vereinbarte die Klägerin mit dem Anbieter, dass das vorhandene Altersvorsorgeguthaben aufgrund der geringen Höhe der auszuzahlenden laufenden Leistungen zu Beginn des folgenden Jahres in Form einer Einmalleistung auszuzahlen ist. Diese Vereinbarung beruht darauf, dass die Kapitalabfindung einer Kleinbetragsrente zu Beginn der Auszahlungsphase als unschädliche Verwendung anzusehen ist. Daher zahlte der Anbieter der Klägerin Anfang 2015 einen Betrag von rund 9.000 € aus. Dieser setzt sich aus Beiträgen der Klägerin und Zinsen, welche teilweise durch eine Altersvorsorgezulage oder den Sonderausgabenabzug gem. § 10a EStG gefördert worden sind, sowie geringen Eigenleistungen der Klägerin, die nicht gefördert worden sind, zusammen. Das Finanzamt besteuerte die Kapitalabfindung als „Leistung aus einem Altersvorsorgevertrag“ in vollem Umfang und in Höhe der nicht geförderten Zinsen ebenfalls in vollem Umfang. Der Restbetrag blieb unbesteuert, da dieser nicht gefördert worden war. Einspruch und Klage blieben erfolglos, der BFH folgte dem weitgehend.

Steuerpflicht der Kapitalabfindung

Der Teil der Abfindung, der auf Beträgen (Eigenleistungen sowie Zinsen) beruht, die durch eine Altersvorsorgezulage oder den Sonderausgabenabzug gem. § 10a EStG gefördert worden sind, ist steuerpflichtig. Dies folgt bereits aus dem Wortlaut der Regelung, nach der u.a. „Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen“ zu den steuerpflichtigen sonstigen Einkünften gehören. Denn die Kapitalabfindung stellt eine Leistung aus dem von der Klägerin abgeschlossenen Altersvorsorgevertrag dar. Dies gilt unabhängig davon, dass der Begriff des „Altersvorsorgevertrags“ dahingehend definiert wird, dass es sich um einen Vertrag handeln muss, welcher zertifiziert ist. Die Vertragsänderung, welche zwischen dem Anbieter und der Klägerin im Jahr 2014 vereinbart worden ist, wird von der Notwendigkeit einer Zertifizierung ausgenommen. Außerdem kann der BFH der gesetzlichen Systematik nicht entnehmen, dass allein eine solche Vertragsänderung dazu führen soll, dass sämtliche künftigen Auszahlungen aus diesem Vertrag nicht der Besteuerung unterworfen werden sollen. Die Anwendung dieses Besteuerungstatbestands entspricht ebenfalls dem Zweck dieser Norm. Sie setzt das System der „nachgelagerten Besteuerung“, welches seit 2005 sowohl der einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen der Basisversorgung (erste Schicht des sog. Dreischichtenmodells) als auch der steuerlich geförderten freiwilligen privaten Altersvorsorge (zweite Schicht) zugrunde liegt, für den letztgenannten Sachbereich in positives Recht um.

Die Kapitalauszahlung führt hingegen zum endgültigen Wegfall der Zweckbindung, welche den Steueraufschub rechtfertigt. Das Kapital gelangt in die freie Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen, so dass die Auszahlung den letztmöglichen Anknüpfungspunkt für die nachgelagerte Besteuerung darstellt.

Die differenzierende gesetzliche Regelung ist systemgerecht: Eine Kapitalabfindung gem. § 93 Abs. 3 EStG stellt eine Leistung aus einem Altersvorsorgevertrag dar, welche im Einklang mit den hierfür geltenden gesetzlichen Regelungen ausgezahlt wird. Die Klägerin darf daher die ihr in der Vergangenheit gewährte steuerliche Förderung behalten; im Gegenzug unterliegt die Auszahlung aus dem Altersvorsorgevertrag jedoch der nachgelagerten Besteuerung. Nach Ansicht des BFH ist es gleichermaßen systemgerecht, wenn das Gesetz in Fällen der schädlichen Verwendung die Rückforderung der in der Vergangenheit gewährten Zulagen und Steuervorteile vorsieht, dafür aber der verbleibende Auszahlungsbetrag nur in Höhe der Differenz zu den eingezahlten Beiträgen besteuert wird. Ergänzend weist der BFH darauf hin, dass die Kapitalabfindung und damit die Zuordnung zu einem bestimmten Besteuerungsregime auf einer freien Entscheidung der Klägerin beruht. Ohne die Vertragsänderung, an der sie aktiv und freiwillig mitgewirkt hat, wäre eine solche Kapitalabfindung von vornherein nicht zulässig gewesen. Auf die der Klägerin im Streitjahr 2015 zugeflossene Abfindung sind die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften für das Streitjahr anzuwenden, nicht aber die Regelungen des im Zeitpunkt des Abschlusses des ursprünglichen Altersvorsorgevertrags (2003) geltenden EStG.

Anwendung des begünstigten Steuersatzes

Hinsichtlich der Frage, inwiefern die Voraussetzungen für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf die Kapitalabfindung vorliegen, ist der Rechtsstreit nicht entscheidungsreif. § 22 Nr. 5 Satz 13 EStG ist im Streitjahr noch nicht anwendbar und hat für die früheren Zeiträume keine entscheidende Bedeutung. Auch hat das FG zu Recht das Vorliegen der Voraussetzungen gem. § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG verneint. Darüber hinaus hat es keine Feststellungen zu den Voraussetzungen gem. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG getroffen, so dass der Rechtsstreit an das FG zurückverwiesen werden musste. Nach dieser Vorschrift kommen als außerordentliche Einkünfte u.a. Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG in Betracht. Dafür ist entscheidend, inwieweit die Kapitalisierung laufender Rentenansprüche im Bereich der Altersvorsorgeverträge (§§ 82 ff. EStG) als atypisch anzusehen ist. Die hierzu erforderlichen Feststellungen hat das FG nicht getroffen, mithin nachzuholen.

Praxishinweis

Der BFH hat mit dieser Entscheidung für etwas Klarheit gesorgt: Die auf der Grundlage des § 93 Abs. 3 EStG förderunschädlich ausgezahlte Kapitalabfindung einer Kleinbetragsrente ist gem. § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG in vollem Umfang einkommensteuerpflichtig. Dafür ist es nicht erforderlich, dass der Vertrag im Zeitpunkt der Auszahlung der Leistung noch zertifiziert ist. Es genügt in diesem Zusammenhang vielmehr, wenn für den einzelnen zuvor geleisteten Beitrag die Voraussetzungen des § 10a oder des Abschn. XI EStG, wozu auch die Zertifizierung zählt, vorgelegen haben. Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf Kapitalabfindungen von Kleinbetragsrenten aus Altersvorsorgeverträgen kann in der Zeit vor dem Inkrafttreten des § 22 Nr. 5 Satz 13 EStG nicht allein mit der Begründung bejaht werden, dass der ursprüngliche Altersvorsorgevertrag eine solche Kapitalisierungsmöglichkeit nicht vorgesehen hat.

RA und StB Axel Scholz, FA für Steuerrecht und FA für Handels- und Gesellschaftsrecht

 

Regelungen zur steuerlichen Behandlung von Erstausbildungskosten verfassungsgemäß

Dass Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, nach dem Einkommensteuergesetz (EStG) nicht als Werbungskosten abgesetzt werden können, verstößt nicht gegen das Grundgesetz. Dies hat der Zweite Senat mit am 10.01.2020 veröffentlichtem Beschluss auf Vorlagen des Bundesfinanzhofs hin entschieden.

Zur Begründung hat er ausgeführt, dass es für die Regelung sachlich einleuchtende Gründe gibt. Der Gesetzgeber durfte solche Aufwendungen als privat (mit-)veranlasst qualifizieren und den Sonderausgaben zuordnen. Die Erstausbildung oder das Erststudium unmittelbar nach dem Schulabschluss vermittelt nicht nur Berufswissen, sondern prägt die Person in einem umfassenderen Sinne, indem sie die Möglichkeit bietet, sich seinen Begabungen und Fähigkeiten entsprechend zu entwickeln und allgemeine Kompetenzen zu erwerben, die nicht zwangsläufig für einen künftigen konkreten Beruf notwendig sind. Sie weist eine besondere Nähe zur Persönlichkeitsentwicklung auf. Auch die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs für Erstausbildungskosten auf einen Höchstbetrag von 4.000 Euro in den Streitjahren ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Sachverhalt

§ 9 Abs. 6 EStG nimmt Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, generell von dem Begriff der Werbungskosten aus. Die Vorschrift konkretisiert den allgemeinen Werbungskostenabzugstatbestand des § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG dahingehend, dass diese Aufwendungen in keinem Fall beruflich veranlasst und damit weder unbeschränkt abzugsfähig sind noch als negative Einkünfte in andere Veranlagungszeiträume zurück- oder vorgetragen werden können. Stattdessen mindern sie lediglich als Sonderausgaben – in den Streitjahren bis zur Höhe von 4.000 Euro, heute bis zur Höhe von 6.000 Euro – das zu versteuernde Einkommen in dem Jahr, in dem sie anfallen. Dagegen können Aufwendungen für weitere Ausbildungen und für Erstausbildungen, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden, wie andere Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen als Werbungskosten abzugsfähig sein, soweit sie beruflich veranlasst sind. Eine berufliche Veranlassung ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs gegeben, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden. Ein Werbungskostenabzug setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige gegenwärtig bereits Einnahmen erzielt. Erforderlich ist, dass die Aufwendungen in einem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Veranlassungszusammenhang mit späteren Einnahmen stehen.

Die Kläger der sechs Ausgangsverfahren begehrten jeweils die Anerkennung der Kosten für ihr Erststudium bzw. für ihre Ausbildung zum Flugzeugführer als Werbungskosten. In der Revisionsinstanz hat der Bundesfinanzhof alle Verfahren ausgesetzt und dem Bundesverfassungsgericht die Frage zur Entscheidung vorgelegt, ob die § 9 Abs. 6 EStG in der Fassung des Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 7. Dezember 2011 insoweit mit dem Grundgesetz vereinbar ist, als danach Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt, keine Werbungskosten sind, wenn diese Berufsausbildung oder dieses Erststudium nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet und auch keine weiteren einkommensteuerrechtlichen Regelungen bestehen, nach denen die vom Abzugsverbot betroffenen Aufwendungen die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern.

Wesentliche Erwägungen des Senats

I. Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet dem Gesetzgeber, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er bindet ihn an den Grundsatz der Steuergerechtigkeit und das Gebot, die Besteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit auszurichten. In Verbindung mit Art. 1 Abs. 1, Art. 20 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 GG verpflichtet er den Staat, das Einkommen des Bürgers jedenfalls insoweit steuerfrei zu stellen, als dieser es zur Schaffung der Mindestvoraussetzungen eines menschenwürdigen Daseins für sich und seine Familie benötigt. Der einfache Gesetzgeber bemisst die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit nach dem (die betriebliche/berufliche Sphäre betreffenden) objektiven und dem (die private Sphäre betreffenden) subjektiven Nettoprinzip. Bei der Bewertung und Gewichtung von Lebenssachverhalten im Schnittbereich zwischen beruflicher und privater Sphäre verfügt er verfassungsrechtlich – unter Beachtung sonstiger grundrechtlicher Bindungen – über erhebliche Gestaltungs- und Typisierungsspielräume.

II. Nach diesen Maßstäben ist § 9 Abs. 6 EStG in der verfahrensgegenständlichen Fassung mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar.

1. § 9 Abs. 6 EStG bewirkt eine steuerliche Ungleichbehandlung von Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine erstmalige Berufsausbildung oder für ein Erststudium, das zugleich eine Erstausbildung vermittelt (Erstausbildungskosten), mit Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen, zu denen auch Aufwendungen für zweite oder weitere Ausbildungen sowie Aufwendungen für eine erste Berufsausbildung oder ein Erststudium gehören können, die im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfinden.

a) Diese Differenzierung ist am Gleichheitssatz in seiner Eigenschaft als Willkürverbot zu messen. Einer Verschärfung des Maßstabs, weil sich die Ungleichbehandlung auf die Ausübung der Berufswahlfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) auswirken kann, bedarf es nicht. § 9 Abs. 6 EStG hat keine objektiv berufsregelnde Tendenz. Entscheidend für den Zugang zu einer bestimmten Ausbildung oder Ausbildungsstelle ist deren Finanzierbarkeit durch die Auszubildenden und Studierenden. Die Finanzierbarkeit hängt maßgeblich davon ab, ob und in welcher Höhe den Betroffenen während der Ausbildung eigene Einkünfte oder eigenes Vermögen zur Verfügung stehen beziehungsweise ihnen Unterhaltsansprüche oder Ansprüche nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz zustehen. Diese Finanzierungsmöglichkeiten sind unabhängig davon, ob Aufwendungen für die Ausbildung in spätere Veranlagungszeiträume vorgetragen werden können. Dies gilt auch für eine Kreditfinanzierung der Ausbildung, weil es für deren Inanspruchnahme darauf ankommt, wie potentielle Kreditgeber die Kreditwürdigkeit im Ausbildungszeitraum beurteilen.

b) Für die Zuordnung der Aufwendungen für eine Erstausbildung zu den Sonderausgaben gibt es sachlich einleuchtende Gründe.

aa) Der Gesetzgeber durfte diese Aufwendungen als wesentlich privat (mit-)veranlasst qualifizieren. Nach Auffassung des Gesetzgebers gehört die erste Berufsausbildung typischerweise zu den Grundvoraussetzungen für die Lebensführung, weil sie Vorsorge für die persönliche Existenz bedeutet und dem Erwerb einer selbstständigen und gesicherten Position im Leben dient. Er ordnet deshalb Aufwendungen für die erste Berufsausbildung ebenso wie Aufwendungen für Erziehung und andere Grundbedürfnisse schwerpunktmäßig den Kosten der Lebensführung zu.

Diese Wertung des Gesetzgebers ist nicht zu beanstanden. Die Erstausbildung oder das Erststudium unmittelbar nach dem Schulabschluss vermittelt nicht nur Berufswissen, sondern prägt die Person in einem umfassenderen Sinne, indem sie die Möglichkeit bietet, sich seinen Begabungen und Fähigkeiten entsprechend zu entwickeln und allgemeine Kompetenzen zu erwerben, die nicht zwangsläufig für einen künftigen Beruf notwendig sind. Sie weist damit eine besondere Nähe zur Persönlichkeitsentwicklung auf.

Die Qualifikation der dafür erforderlichen Aufwendungen als durch die allgemeine Lebensführung (privat) veranlasst korrespondiert damit, dass eine Erstausbildung noch von der Unterhaltspflicht der Eltern umfasst ist. Diese schulden – in den Grenzen ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit – eine Berufsausbildung, die der Begabung und den Fähigkeiten, dem Leistungswillen und den beachtenswerten Neigungen des Kindes am besten entspricht. Die bei mangelnder Leistungsfähigkeit der Eltern an die Stelle tretenden sozialrechtlichen Leistungen werden dementsprechend der Bildungsförderung und nicht der Arbeitsförderung zugerechnet.

bb) Der Gesetzgeber durfte auch den objektiven Zusammenhang mit einem konkreten späteren Beruf als typischerweise gering ausgeprägt bewerten. Die Regelung erfasst insbesondere rein schulische Ausbildungen und das Hochschulstudium unmittelbar im Anschluss an den zum Studium berechtigenden Schulabschluss. Die schulische Ausbildung und das Studium eröffnen regelmäßig eine Vielzahl von unterschiedlichen Berufsmöglichkeiten. Sie sind häufig breit angelegt, so dass erst zu Beginn oder während der Berufstätigkeit eine Spezialisierung stattfindet. Zudem gibt es zahlreiche Studiengänge, die nicht ohne weiteres in konkrete Berufsfelder münden, und umgekehrt Berufsfelder, für die es nicht maßgeblich auf ein bestimmtes Studium ankommt, sondern darauf, dass überhaupt ein Studium absolviert worden ist.

Der Veranlassungszusammenhang mit der ausgeübten Erwerbstätigkeit ist zwar gerade bei der Ausbildung zum Berufspiloten sehr konkret. Die Bundesregierung legt jedoch in ihrer Stellungnahme dar, dass es sich dabei um eine zahlenmäßig unbedeutende Sonderkonstellation handele. Die geringe Zahl spricht dafür, dass der Gesetzgeber diese Fälle in Ausübung seiner Typisierungskompetenz vernachlässigen durfte, weil er sich grundsätzlich am Regelfall orientieren darf und nicht gehalten ist, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen.

cc) Letztlich kommt es darauf jedoch nicht an. Denn auch bei einer stark auf einen bestimmten späteren Beruf ausgerichteten Erstausbildung liegt eine private Mitveranlassung vor. Dass eine berufliche Veranlassung überwiegt und den Schwerpunkt bildet, indiziert noch nicht zwangsläufig eine unbedeutende private Mitveranlassung und umgekehrt. Der Gesetzgeber durfte deshalb jedenfalls von gemischt veranlasstem Aufwand ausgehen, bei dem private und berufliche Veranlassungselemente untrennbar sind und den er daher systematisch den Sonderausgaben zuordnen durfte. Auch Erstausbildungen, die wie die Pilotenausbildung einen konkreten Veranlassungszusammenhang mit einer später ausgeübten Erwerbstätigkeit aufweisen, schaffen erstmalig die Voraussetzungen für eine selbstbestimmte Lebensführung und vermitteln Kompetenzen, die allgemein die Lebensführung der Auszubildenden beeinflussen.

dd) Die Differenzierung zwischen Erstausbildungsaufwand und den Aufwendungen für Zweit- und weitere Ausbildungen hält einer gleichheitsrechtlichen Überprüfung ebenfalls stand. Für letztere richtet sich die Zuordnung zu den Werbungskosten nach den einfachrechtlichen Grundsätzen. Entscheidend ist mithin, ob im Einzelfall eine berufliche Veranlassung gegeben ist. Diese Regelung ist sachlich gerechtfertigt, weil die Gründe für eine Zweit- oder weitere Ausbildung so heterogen sind, dass sie sich einer typisierenden Erfassung als maßgeblich privat (mit-)veranlasst entziehen.

Unter die weiteren Ausbildungen fallen Fort- und Weiterbildungen für den bereits ausgeübten Beruf oder für eine Spezialisierung in der bisherigen Berufstätigkeit ebenso wie Umschulungen oder eine völlige berufliche Neuorientierung. Die Motive für eine Zweitausbildung können mithin sehr unterschiedlich sein. Da Zweitausbildungen nicht mehr in den Grenzbereich zwischen allgemeinbildender Schule und erstmaliger Erwerbstätigkeit fallen, fehlt ihnen zugleich das Erstausbildungen verbindende Element, dass sie Grundvoraussetzung für die persönliche Entwicklung und die Erlangung und Festigung einer gesellschaftlichen Stellung sind.

ee) Schließlich ist auch für die Differenzierung zwischen Erstausbildungen und Erststudiengängen innerhalb und außerhalb eines Dienstverhältnisses ein sachlich einleuchtender Grund gegeben. Das Bestehen eines Dienstverhältnisses hat zur Folge, dass die Auszubildenden zur Teilnahme sowohl an einer betrieblichen als auch an einer schulischen oder universitären Ausbildung verpflichtet sind. Gleichzeitig erhalten sie eine Vergütung, auch für den schulischen Teil der Ausbildung. Es ist deshalb nicht willkürlich, bei den Auszubildenden anfallende Ausbildungskosten (auch) als Aufwendungen zur Sicherung von Einnahmen aus dem Ausbildungsverhältnis zu bewerten. Zwar schafft auch die Erstausbildung, die innerhalb eines Dienstverhältnisses erfolgt, die Voraussetzungen für eine selbstbestimmte Lebensführung und vermittelt Kompetenzen, die allgemein die Lebensführung der Auszubildenden beeinflussen. Die im Rahmen des Ausbildungsdienstverhältnisses bereits aktuell ausgeübte Erwerbstätigkeit ist jedoch ein sachlicher Grund, der den Gesetzgeber berechtigt, zu differenzieren.

2. a) Die Begrenzung des Sonderausgabenabzugs für Erstausbildungskosten auf einen Höchstbetrag von 4.000 Euro in den Streitjahren verstößt nicht gegen das Gebot der Steuerfreiheit des Existenzminimums.

Der existenzielle Bedarf des Auszubildenden wird während der Erstausbildung grundsätzlich durch die zivilrechtliche Unterhaltspflicht der Eltern gedeckt. Alternativ oder kumulativ erfolgt eine sozialrechtliche finanzielle Unterstützung, vorrangig durch Ansprüche auf Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz. Soweit die Auszubildenden/Studierenden eigenes Einkommen haben, wird das Existenzminimum durch den Grundfreibetrag abgedeckt. Er betrug in den Streitjahren 2004 bis 2008 jeweils 7.664 Euro. Zusätzlich wurden die Erstausbildungskosten in den Streitjahren nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG als Sonderausgaben bis zu einer Höhe von 4.000 Euro berücksichtigt; seit dem Veranlagungszeitraum 2012 gilt eine Höchstgrenze von 6.000 Euro.

Jedenfalls ein darüberhinausgehender Ausbildungsaufwand ist nicht dem Existenzminimum zuzurechnen. Vergleichsebene für die Quantifizierung des Existenzminimums ist das sozialhilferechtlich gewährleistete Leistungsniveau. Aufwendungen im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG in einer Höhe, die den Höchstbetrag der danach abzugsfähigen Sonderausgaben überschreitet, sind weder von der Sozialhilfe noch von den Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz umfasst.

b) Die Höchstbetragsgrenze ist schließlich auch bei einer Würdigung von Erstausbildungsaufwand im Lichte betroffener Grundrechte, zu der der Gesetzgeber auch dann verpflichtet ist, wenn er diesen zulässigerweise der Sphäre der allgemeinen (privaten) Lebensführung zuordnet, nicht zu beanstanden. In der ganz überwiegenden Zahl der Fälle bildet § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG die erforderlichen Kosten für eine eigene Erstausbildung realitätsgerecht ab. Bei der Pilotenausbildung handelt es sich um Sonderfälle, die nicht den typischen Fall der Erstausbildung darstellen. Im Übrigen ist es in weitem Umfang der freien Gestaltung des Gesetzgebers überlassen, wie er der objektiv-rechtlichen Wertentscheidung zugunsten eines freiheitlichen Berufs- und Ausbildungswesens Rechnung trägt. Art. 12 GG gebietet jedenfalls nicht eine uneingeschränkte steuerliche Entlastung wegen Erstausbildungsaufwand in beliebiger Höhe auf Kosten der Allgemeinheit. Insofern unterscheiden sich Ausbildungskosten etwa von erwerbsbedingten Kinderbetreuungskosten. Letztere sind unter dem besonderen Schutz von Art. 6 Abs. 1 GG zwangsläufiger Aufwand, weil der Gesetzgeber dem Steuerpflichtigen nicht die „Vermeidbarkeit“ ihrer Kinder entgegenhalten darf. Für eine besonders kostspielige Erstausbildung gilt das jedenfalls nicht in demselben Maße. Bei der steuerrechtlichen Berücksichtigung von Ausbildungskosten darf der Gesetzgeber auch einbeziehen, dass der Staat die Ausbildung durch die Bereitstellung des öffentlichen Bildungswesens und durch Leistungen nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz bereits fördert.

Wie wähle ich die richtige Steuerklasse?

Hintergrund zum Merkblatt der Steuerklassenwahl

Unbeschränkt steuerpflichtige und nicht dauernd getrennt lebende Ehegatten oder Lebenspartner haben die Wahl, ob beide in die Steuerklasse IV eingeordnet werden wollen, oder ob sie eine andere Möglichkeit, dass einer von ihnen nach Steuerklasse III und der andere nach Steuerklasse V besteuert wird, wählen. Die Steuerklassenkombination III/V ist so gestaltet, dass die Summe der Steuerabzugsbeträge beider Ehegatten oder Lebenspartner in etwa der zu erwartenden Jahressteuer entspricht, wenn der in Steuerklasse III eingestufte Ehegatte oder Lebenspartner ca. 60 % und der in Steuerklasse V eingestufte ca. 40 % des gemeinsamen Arbeitseinkommens erzielt.

Sollten die Einkommensverhältnisse von den vorgegebenen Verhältnissen abweichen, so kann es aufgrund des verhältnismäßig niedrigen Lohnsteuerabzugs zu Steuernachzahlungen kommen. Dementsprechend sind Steuerpflichtige mit der Steuerklassenkombination III/V stets zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet. Zur Vermeidung von Steuernachzahlungen können die Ehegatten oder Lebenspartner auch die Steuerklassenkombination IV/IV wählen. Bei der Kombination entfällt der höhere Steuerabzug bei dem Ehegatten oder Lebenspartner mit der Steuerklasse V sowie der niedrigere Steuerabzug für den anderen Ehegatten oder Lebenspartner mit der günstigeren Steuerklasse III. Ferner kann auch Steuerklassenkombination IV/IV mit Faktor gewählt werden.

Zur Erleichterung der Steuerklassenwahl enthält das Merkblatt des BMF Tabellen, mit welchen, anhand der Höhe der monatlichen Arbeitslöhne, diejenige Steuerklassenkombination mit der geringsten Lohnsteuer ermittelt werden kann. Freibeträge beim Lohnsteuerabzug bleiben in diesen Tabellen allerdings unberücksichtigt. Darüber hinaus weist das Merkblatt darauf hin, dass vom Finanzamt (FA) Einkommensteuer-Vorauszahlungen festgesetzt werden können, falls voraussichtlich die Jahressteuerschuld die einzubehaltende Lohnsteuer um mehr als 400 € im Kalenderjahr übersteigt.

Auswirkungen der Steuerklassenwahl oder des Faktorverfahrens

Steuerpflichtige sollen bei der Wahl der Steuerklassenkombination oder der Anwendung des Faktorverfahrens auch daran denken, dass die Entscheidung über die Steuerklasse auch Auswirkungen auf die Höhe von

  • Entgelt-/Lohnersatzleistungen,

  • Arbeitslosengeld I,

  • Unterhaltsgeld,

  • Krankengeld,

  • Versorgungskrankengeld,

  • Verletztengeld,

  • Übergangsgeld,

  • Elterngeld,

  • Mutterschaftsgeld

  • oder die Höhe des Lohnanspruchs bei der Altersteilzeit

haben kann. Aufgrund dessen gibt das BMF den Hinweis, dass eine vor Jahresbeginn getroffene Steuerklassenwahl bei der Gewährung von Lohnersatzleistungen von der Agentur für Arbeit grundsätzlich anerkannt wird. Ein unterjähriger Wechsel der Steuerklasse kann jedoch bei einer Zahlung von Entgelt/Lohnersatzleistungen zu unerwarteten Auswirkungen führen, so dass die Auswirkungen der Steuerklassenwahl auch bei Höhe der Entgelt-/Lohnersatzleistung von den zuständigen Sozialleistungsträgern bzw. den Arbeitgebern berücksichtigt werden sollten.

Antrag auf Wechsel der Steuerklasse

Anträge für einen Steuerklassenwechsel oder zur Anwendung des Faktorverfahrens sind an das Wohnsitz-FA zu richten, also das FA, in dessen Bezirk die Ehegatten oder Lebenspartner zum Zeitpunkt der Antragstellung ihren Wohnsitz haben. Für das Kalenderjahr 2020 gilt die im Kalenderjahr 2019 verwendete Steuerklasse grundsätzlich weiter. Eine andere Steuerklasse kann bis zum Ablauf des Kalenderjahres 2019 beim zuständigen FA beantragt werden.

Im Laufe des Jahres 2020 kann ein Steuerklassenwechsel oder die Anwendung des Faktorverfahrens grundsätzlich nur einmal vorgenommen werden, und zwar spätestens bis zum 30.11.2020. Eine Ausnahme kann im Laufe des Jahres gewährt werden, wenn beispielsweise ein Ehegatte keinen Arbeitslohn mehr bezieht, sich die Ehegatten auf Dauer getrennt haben oder ein Ehegatte wieder anfängt, Arbeitslohn zu beziehen.

Ein Antrag auf Wechsel der Steuerklasse ist grundsätzlich gemeinsam von beiden Ehegatten oder Lebenspartnern auf amtlichem Vordruck zu stellen, wohingegen ein Wechsel der Steuerklassenkombination III/V in IV/IV auch auf Antrag nur eines Ehegatten bzw. Lebenspartners erfolgen kann.

Anwendung der Tabellen und Steuerklassenwahl

Zur Ermittlung der Lohnsteuer bei einer Steuerklassenwahl können die vom BMF bereitgestellten Tabellen angewendet werden. Die Tabelle I ist zu nutzen, wenn der höher verdienende Ehegatte oder Lebenspartner sozialversichert ist, wohingegen die Tabelle II anzulegen ist, sobald der höher verdienende Ehegatte oder Lebenspartner in keinem Zweig sozialversichert ist und keinen steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers zur Kranken- und Pflegeversicherung erhält. Abweichende sozialversicherte Verhältnisse oder Besonderheiten können zu unzutreffenden Ergebnissen führen. In den meisten Fällen soll sich nach den Ausführungen des Merkblatts kein anderes Ergebnis einstellen.

Durch das Merkblatt wird Steuerpflichtigen die Möglichkeit eingeräumt zu berechnen, welche Steuerklasse oder welches Verfahren zur Berechnung für den Arbeitnehmer vorteilhaft ist. Die zur Verfügung gestellten Tabellen sind leicht verständlich, und es werden die unterschiedlichen Möglichkeiten der Steuerklassenwahl oder des Faktorverfahrens ausführlich dargestellt. Steuerpflichtigen oder steuerlichen Beratern kann diese Arbeitshilfe daher nur empfohlen werden.

Steuerberater und Dipl.-Volkswirt Volker Küpper

Auch unter Verschwägerten gelten die Grundsätze für Familienangehörige

Sachverhalt im Besprechungsfall

Die Klägerin (A) errichtete ein Wohn- und Geschäftshaus, welches teilweise für betriebliche und private Zwecke genutzt wird. Zur Finanzierung dieser Immobilie wurden A auch mehrere Darlehen aus dem Familien- und Bekanntenkreis gewährt. Des Weiteren erhielt die A auf dem betrieblichen Konto zwei Überweisungen aus Russland von ihrem Schwager (K) und von einem Dritten (G), zu welchem kein Verwandtschaftsverhältnis besteht. Den Zahlungen liegen Darlehensverträge zugrunde, welche den Beginn der Rückzahlung nach rund 20 Jahren innerhalb von 15 Jahren in gleichmäßigen Raten vorsehen. Die erforderliche und vom Vertragsformular vorgesehene Passage „Zinssatz und Zinszahlungen“ wurde jeweils gestrichen. A setzte beide Darlehen zum Nominalbetrag an. Später legte A dem Finanzamt (FA) zwei Nachtragsvereinbarungen vor, in denen unter Bezugnahme auf die ursprünglichen Darlehensverträge eine nach dem Streitzeitraum beginnende Verzinsung von 2 % festgelegt wurde. Später reichte A Vereinbarungen nach, welche eine rückwirkende Verzinsung auf den Vertragsschluss von 1 % vorsahen. Gleichwohl ging das FA davon aus, dass die Darlehen als unverzinsliche Verbindlichkeiten nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG abzuzinsen sind. Einspruch und Klage blieben erfolglos, der BFH folgte dem zum Teil nicht.

Zuordnung eines Darlehens zum Betriebsvermögen

Darlehensverbindlichkeiten stellen ein Betriebsvermögen dar, wenn die zur Verfügung gestellten Kreditmittel für betriebliche Zwecke, insbesondere zum Erwerb von Wirtschaftsgütern, verwendet werden. Die Person des Gläubigers oder dessen Beweggründe für die Darlehenshingabe sind regelmäßig unbeachtlich. Dies ist anders, sobald ein Darlehen von einem nahen Angehörigen gewährt wird. In diesem speziellen Fall erfordert die Zuordnung zum Betriebsvermögen im Hinblick auf den bei Angehörigen vielfach fehlenden natürlichen Interessengegensatz darüber hinausgehend, dass der zugrundeliegende Vertrag unter Fremdvergleichsaspekten steuerrechtlich anzuerkennen ist. Dabei wird vorausgesetzt, dass die vertraglichen Hauptpflichten klar und eindeutig vereinbart werden und ebenso dem entsprechend Vereinbarten durchgeführt werden. Jedoch schließt nicht jede geringfügige Abweichung einzelner Sachverhaltsmerkmale vom Üblichen eine steuerrechtliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses aus. Vielmehr sind einzelne Kriterien des Fremdvergleichs im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, inwiefern sie den Rückschluss auf eine privat veranlasste Vereinbarung zulassen. Indiz für eine solche Zuordnung der Vertragsbeziehung zum betrieblichen Bereich ist insbesondere, inwieweit der Vertrag sowohl nach seinem Inhalt als auch nach seiner tatsächlichen Durchführung dem entspricht, was zwischen Fremden üblich ist. In diesem Zusammenhang erlangt der Umstand, wie die Vertragschancen und -risiken in fremdüblicher Weise verteilt sind, eine wesentliche Bedeutung. Speziell bei Darlehensverträgen hängt die Intensität der jeweiligen Prüfung des Fremdvergleichs vom Anlass der Darlehensaufnahme ab. Hierbei unterliegen Vertragsbeziehungen, bei welchen das Darlehen einer Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern dient, einer eher großzügigen Fremdvergleichsprüfung. Nach Ansicht des BFH gelten diese Grundsätze grundsätzlich auch für Vertragsbeziehungen zwischen verschwägerten Personen. Letztendlich konnte der BFH nicht anhand der vom FG getroffenen Feststellungen beurteilen, ob jene Darlehensgewährung durch K fremdüblich war. An dieser Einschätzung ändert für den BFH auch die Tatsache nichts, dass A zeitgleich einen vereinbarungsidentischen Vertrag mit G geschlossen hat. Denn es ist insoweit unklar, ob dieser Vertrag als objektiver Fremdvergleichsmaßstab für die Vertragsbeziehung zu K dienen kann. Daher verwies der BFH den Rechtsstreit zurück an das FG.

Abzinsung der Darlehensverbindlichkeit gegenüber G

Steuerrechtlich sind Verbindlichkeiten grundsätzlich mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen. Das Abzinsungsgebot gilt nicht für Verbindlichkeiten, welche u.a. verzinslich sind. Die Abstandnahme vom Abzinsungsgebot erfordert allerdings keine durchgängige Verzinsung. Eine Abzinsung selbst kann dann entfallen, wenn die Verzinsung nur für einen kurzen Teil der Gesamtlaufzeit vorgesehen ist. In diesem Fall besteht keine Abzinsungspflicht, wenn ein Darlehen zunächst unverzinslich hingegeben wurde und erst später eine Verzinsung vereinbart wird. Denn die Abzinsung berücksichtigt auch zukünftige Zinsaspekte, so dass der Vorteil einer Unverzinslichkeit bei geänderter Vereinbarung nicht mehr besteht. Die Vereinbarung mit einer Verzinsung von 2 % soll erst nach den Streitjahren gelten und lässt die Abzinsung erst zum Bilanzstichtag nach der Vereinbarung – aufwandswirksam – entfallen. Ferner können lediglich werterhellende Umstände steuerliche Rückwirkung haben. Wertaufhellend sind aber nicht solche Umstände, welche entweder erst nach dem Bilanzstichtag eingetreten sind oder erst im Anschluss an die Bilanzaufstellung erkennbar sind.

Unerheblich ist hierbei, inwieweit einer späteren Änderungs- oder Aufhebungsvereinbarung zivilrechtliche Rückwirkungen zukommen sollen oder nicht. Demzufolge kann die rückwirkend vereinbarte Verzinsung bilanzsteuerrechtlich erst zu dem Stichtag Berücksichtigung finden, welcher der zivilrechtlichen Gestaltung folgt, mithin erst nach den Streitjahren. Denn eine steuerliche Rückwirkung ist ausgeschlossen, wenn die Vertragsparteien im Wege freier Parteivereinbarung rückwirkend schuldrechtliche Vertragsverhältnisse aufheben, ändern oder begründen.

Höhe des Zinssatzes für eine Abzinsung

Der BFH bestätigt seine bisherige Ansicht, dass die Höhe des Zinssatzes von 5,5 % im Jahr 2010 verfassungsgemäß ist. Im Jahr 2010 hat sich noch kein strukturelles niedriges Marktzinsniveau verfestigt. Aufgrund dessen hat der Gesetzgeber unter Berücksichtigung einer angemessenen Beobachtungsphase, im Interesse der Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung an dem statisch-typisierenden Zinssatz von 5,5 % festzuhalten. Trotz einer bereits längerfristig zu verzeichnenden Absenkung des gesamten Zinsniveaus gilt zu berücksichtigen, dass der gemessen am Normzweck des § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG relevante Fremdkapitalmarktzinssatz im Dezember 2010 für die vorliegend einschlägigen Parameter (Kredite an nichtfinanzielle Kapitalgesellschaften bis 1 Mio. € bei mehr als fünfjähriger Laufzeit/Neugeschäft) sich im Gegensatz zum aktuellen Niveau (1,85 %; Dezember 2018) noch nicht als dramatischer Abfall zum gesetzlichen Zinssatz darstellt. Ferner war der Rückzahlungsanspruch für G nicht besichert. Hinzu kommt, dass der von der Deutschen Bundesbank nach Maßgabe der Rückstellungsabzinsungsverordnung ermittelte und monatlich bekanntgegebene Abzinsungssatz bei einer Laufzeit von 34 bis 35 Jahren im Dezember 2010 noch ca. 5,10 % betrug (Dezember 2018: 2,51 %) und somit ein nach wie vor durchaus realitätsgerechtes Vergleichsbild zum gesetzlichen Zinssatz von 5,5 % gezeichnet wurde.

Praxishinweis

Die Entscheidung des BFH schafft Klarheit hinsichtlich geschlossener Verträge zwischen verschwägerten Personen: Auch für diese gelten die Grundsätze zwischen nahen Angehörigen und müssen also dem Fremdvergleich standhalten. Zudem können zivilrechtliche rückwirkende Vereinbarungen grundsätzlich steuerlich keine Rückwirkung entfalten. Schließlich hat der BFH den Zinssatz für die Abzinsung von 5,5 %, jedenfalls für 2010, als rechtmäßig eingestuft. In der Praxis sollten diese Grundsätze bei bestehenden Verträgen zwischen Verschwägerten geprüft werden, um künftigen Ärger mit dem Finanzamt zu vermeiden.

RA und StB Axel Scholz, FA für Steuerrecht und FA für Handels- und Gesellschaftsrecht

Wann beginnt die Herstellung bei einem Investitionsabzugsbetrag?

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in einer aktuellen Entscheidung dazu Stellung genommen, ab welchem Zeitpunkt von einem Beginn der Herstellung für die Auflösung eines IAB auszugehen ist.

Sachverhalt im Besprechungsfall

Der Unternehmer U hatte in seiner Bilanz einen Sonderposten mit Rücklageanteil gebildet, welchen er steuerlich als Rücklage gem. § 6b EStG berücksichtigte. Im Bilanzbericht wurde erläutert, dass mit der Investition, auf welche die Rücklage zu übertragen ist, im Wirtschaftsjahr nach dem Bilanzstichtag begonnen worden ist. Aus diesem Grund löste U die §-6b-Rücklage nicht auf, sondern behielt sie in Höhe des ursprünglichen Betrags bei. Die Rücklage wurde auf ein in einem späteren Jahr fertiggestelltes Betriebsgebäude übertragen. Für dieses Bauvorhaben beauftragte U im folgenden Wirtschaftsjahr einen Statiker. Der Bauantrag wurde von einem Architekten ebenfalls in diesem Wirtschaftsjahr gezeichnet und von U bei der Baubehörde eingereicht. U hat erklärt, er ist bereits im Frühjahr des Folgejahres zu dem Ergebnis gekommen, dass er ein neues Betriebsgebäude benötigt. Nach internen Vorbesprechungen hat er dem Architekten in diesem Wirtschaftsjahr mündlich den Planungsauftrag erteilt. Im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass die §-6b-Rücklage nicht auf das Gebäude übertragen werden kann, da der Bauantrag nicht zum Ende der vierjährigen Investitionsfrist eingereicht worden war. Somit ist mit der Herstellung zu diesem Zeitpunkt nicht begonnen worden. Die Investitionsfrist kann deshalb nicht über diesen Bilanzstichtag hinaus verlängert werden. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Der BFH folgte dem.

Voraussetzungen des § 6b EStG

Der Steuerpflichtige kann bis zu einer Höhe der Rücklage von den jeweiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Wirtschaftsgüter, welche in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt worden sind, im Wirtschaftsjahr ihrer Anschaffung oder Herstellung abziehen. Ist eine Rücklage jedoch am Schluss des vierten bzw. bei Gebäuden, mit deren Herstellung bis zu diesem Zeitpunkt schon begonnen wurde, sechsten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen.

Beginn der Herstellung

Der Herstellungsbeginn ist anzunehmen, wenn das konkrete Investitionsvorhaben „ins Werk gesetzt“ wurde. Dieser Zeitpunkt kann schon vor den eigentlichen Bauarbeiten liegen. Ein sicheres Indiz für einen Herstellungsbeginn ist allerdings die Stellung des Bauantrags, es sei denn, das hergestellte Gebäude stimmt nicht mit dem genehmigten Gebäude überein. Das „Ins-Werk-Setzen“ und damit der Beginn der Herstellung müssen aber nicht zwingend mit der Stellung eines Bauantrags verbunden sein. Auch Handlungen in dessen Vorfeld können ausreichen, wobei die Einzelheiten bislang nicht endgültig geklärt sind. Ein Vertrag in der (bloßen) Entwurfsphase reicht jedoch noch nicht aus. Unter Beachtung der bilanzsteuerlichen Grundsätze kann auch die Planung als Teil der Herstellung zu berücksichtigen sein. Schließlich gehören Planungskosten ebenfalls zu den Herstellungskosten eines Gebäudes und sind selbst dann zu aktivieren, wenn die Bauarbeiten noch nicht begonnen haben. Planung und Errichtung eines Bauwerks bilden einen einheitlichen Vorgang. Allerdings genügt es im Rahmen des § 6b EStG nicht, dass (erste) Herstellungskosten erstmals im Zusammenhang mit dem späteren Objekt entstehen, welche zu aktivieren sind. Denn die Begriffe „Herstellungskosten i.S.d. § 6 EStG“ und „Herstellungsbeginn i.S.d. § 6b EStG“ sind nicht deckungsgleich; sie verfolgen unterschiedliche Ziele. Der Begriff der Herstellungskosten betrifft zum einen die Abgrenzung zwischen aktivierungspflichtigen Aufwendungen (die sich nur im Umfang der jährlichen Absetzungen für Abnutzung gewinnmindernd auswirken) und zum anderen laufende (allgemeine) Betriebsausgaben. Im Gegensatz dazu dient die Regelung über den „Beginn der Herstellung“ gem. § 6b Abs. 3 Satz 3 EStG dazu, die Regelinvestitionsfrist von vier Jahren auf sechs Jahre zu verlängern. Dafür bedarf es einer konkreten und (objektiv) nachvollziehbaren Investitionsentscheidung, welche mit der Formel „ins Werk gesetzt“ umschrieben wird.

Anwendung im Besprechungsfall

Vor diesem Hintergrund hat U trotz erster Maßnahmen noch kein konkretes Objekt geplant, da U bis zum Ablauf der Investitionsfrist noch keine Entwurfsplanung vorgenommen hatte und die von U vorgetragenen Tätigkeiten (Aufmaß des Gebäudebestands, Vorplanungen, Vorbesprechungen über das weitere Vorgehen) als (reine) Vorbereitungsarbeiten zu beurteilen sind. Die Reinvestitionsrücklage war somit gewinnerhöhend aufzulösen und der Gewinn dieses Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 % des aufgelösten Rücklagebetrags zu erhöhen. Die Höhe dieses Gewinnzuschlags ist nach Ansicht des BFH verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Die verfassungsrechtlichen Einwendungen, die wegen des inzwischen nachhaltig gesunkenen Marktzinsniveaus gegen die gesetzliche Zinssatzhöhe an sich erhoben werden, können jedenfalls für das Streitjahr 2009 wie auch die im Rahmen des Gewinnzuschlags zu betrachtenden Jahre 2005 bis 2008 nicht gelten. Denn bis zum Jahr 2009 hat sich noch kein strukturelles Niedrigmarktzinsniveau verfestigt, welches den Gesetzgeber unter Berücksichtigung einer angemessenen Beobachtungsphase nicht weiterhin dazu berechtigt hätte, im Interesse der Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung an dem statisch-typisierenden Zinssatz von 6 % bei Berechnung des Gewinnzuschlags festzuhalten.

Praxishinweis

Der BFH hat mit dieser Entscheidung seine Rechtsprechung zur Höhe verschiedener steuerlich relevanter Zinssätze weiter konkretisiert. Während der BFH die Aussetzungs- und Festsetzungszinsen ab dem Veranlagungszeitraum 2012 mit 6 % p.a. als verfassungswidrig eingestuft und dem BVerfG zur Entscheidung vorgelegt hat, ist der BFH für den Gewinnzuschlag nach § 6b EStG bis einschließlich 2009 anderer Auffassung: Bis Ende 2009 ist der Zinssatz von 6 % p.a. nicht zu beanstanden. Dies sollte bei der möglichen Auflösung von IABs bedacht werden, allerdings sollte auch abgewartet werden, ob gegen diese Entscheidung seitens des Klägers Verfassungsbeschwerde zum BVerfG eingelegt wird, um diese Ansicht des BFH vom höchsten deutschen Gericht überprüfen zu lassen.

RA und StB Axel Scholz, Fa für Steuerrecht und FA für Handels- und Gesellschaftsrecht

Bonpflicht seit 1.1.2020

Rechtslage zur Bonpflicht
Im Rahmen des Kassengesetzes wurde per 1.1.2020 eine Belegausgabeverpflichtung (=Bonpflicht) für alle elektronischen Kassen eingeführt.

Die ursprünglich damit einhergehende Ausstattung der elektronischen Kassen mit einer zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung (TSE) sowie die Meldepflicht hinsichtlich Kasse und der dazugehörigen TSE ans Finanzamt wurden mangels technischer Voraussetzungen bis zum 01.10.2020 ausgesetzt.

Achtung :

  1. Die Bonierungspflicht besteht nur für elektronische Aufzeichnungssysteme (= Kassen).
  2. Für sog. offene Ladenkassen (Schub, Kasten ohne Registrierung etc.) besteht keine Belegausgabepflicht.
  3. Ebenso gibt es keine Verpflichtung, ein bestimmtes Kassensystem zu verwenden.

Demnach kann mit der Verwendung einer offenen Ladenkasse die ab 1.1.2020 geltende Bonpflicht legal „umgangen“ werden.

Diese Inhalte muss der Beleg haben
Der Beleg kann in Papierform oder – sofern der Kunde zustimmt – elektronisch (z.B. im PDF-Format) ausgegeben werden.

Er muss folgende Angaben enthalten:

  • Name und Anschrift des leistenden Unternehmers
  • Datum des Umsatzes
  • Menge und Art der gelieferten Gegenstände oder Umfang und Art der sonstigen Leistung
  • Entgelt und Steuerbetrag bzw. Steuersatz
  • Betrag je Zahlungsart
  • Zeitpunkt des Beginns und Endes der Abrechnung
  • Transaktionsnummer
  • Seriennummer des elektronischen Aufzeichnungssystems oder Sicherheitsmoduls
  • Signaturzähler
  • Prüfwert

Die kursiv dargestellten Daten können erst mit Einführung der o.g. TSE angegeben werden. Das Fehlen dieser Angabe ist für die Bonpflicht unerheblich. Bis zum 30.9.2020 wird vom Finanzamt der „abgespeckte“ Beleg nicht beanstandet.

Befreiung von der Belegausgabeverpflichtung
Grundsätzlich kann bei einem Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen auf Antrag und mit Zustimmung des zuständigen Finanzamts „aus Zumutbarkeitsgründen nach pflichtgemäßem Ermessen“ von einer Belegausgabepflicht abgesehen werden. Dies gilt auch bei Dienstleistungen.

Eine Befreiung ist jedoch nur möglich, wenn allein durch die Belegausgabe nachweislich eine sachliche oder persönliche Härte für den einzelnen Unternehmer besteht. Entstehende Kosten stellen für sich allein keine sachliche Härte dar. Auch Umweltaspekten (Papierverbrauch) steht die Finanzverwaltung eher skeptisch gegenüber.

Da eine Befreiung nur für den jeweiligen Einzelfall beantragt und gewährt werden soll, dürften wohl auch Anträge auf „Branchenlösungen“ ins Leere laufen.

Verstoß gegen die Bonpflicht
Ein Verstoß gegen die Bonpflicht zieht bislang kein Bußgeld nach sich. Gleichwohl liegt ein Verstoß gegen die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung bzw. der Aufzeichnungen vor. Dies weckt bei der Finanzverwaltung stets Zweifel, die erklärten Ergebnisse der Besteuerung zugrunde zu legen (= drohende Zuschätzung).

Ausblick zur Bonpflicht
Auch wenn die Einführung der technischen Sicherheitseinrichtung TSE bis zum 1.10.2020 ausgesetzt ist, so hängen nach Lesart der Finanzbehörde TSE und Bonpflicht unmittelbar zusammen. Nur durch die Kombination beider Maßnahmen lasse sich nach Auffassung der Finanzbehörde die Möglichkeit des Manipulationsmissbrauchs vermeiden. De facto handelt es sich beim Festhalten am Einführungstermin für die Bonpflicht per 1.1.2020 insoweit wohl um eine „Vorausmaßnahme“.

Das ändert sich zum Jahresbeginn 2020

Geldwäsche wirksam bekämpfen
Ab Januar gelten strengere Meldevorschriften für Immobilienmakler, Kunstgalerien und Kunstauktionshäuser.
Auch Geschäfte mit Kryptowährungen werden strenger geregelt. Das Transparenzregister wird für alle zugänglich sein. Grundlage dafür ist die 4. EU-Geldwäscherichtlinie. Dabei geht es auch um den Kampf gegen Terrorismusfinanzierung.

Elektronische Kassensysteme brauchen BSI-Zertifizierung
Elektronische Kassen benötigen eine vom Bundesamt für Sicherheit in der Informationstechnik (BSI) zertifizierte Sicherheitseinrichtung. Damit kann kein Kaufpreis mehr manipuliert werden. Zudem muss bei jedem Kauf ein Bon ausgestellt werden. Die Kassen können spontan und unangemeldet durch die Steuerverwaltung mit einer „Kassennachschau“ überprüft werden. Die neuen Regeln gelten für alle, die elektronische Kassensysteme nutzen. Die Wirtschaft hat noch bis zum 30. September 2020 eine
Übergangsfrist, sich darauf einzustellen.

Mehrwertsteuer auf E-Books jetzt sieben Prozent
Ab dem 1. Januar 2020 wird der ermäßigte Mehrwertsteuersatz von sieben Prozent auch für E-Books, digitale Zeitungen und Periodika eingeführt. In Deutschland galt dies bisher nur für gedruckte Presseerzeugnisse.

Hygieneartikel künftig günstiger
Für Artikel des täglichen Bedarfs gilt der ermäßigte Mehrwertsteuersatz von sieben Prozent. Ab Januar 2020 zählen auch Hygieneartikel für Frauen dazu, zum Beispiel Binden, Tampons und Menstruationstassen. Der vom Bundesfinanzministerium festgesetzten Steuersenkung von 19 auf sieben Prozent war eine Petition vorausgegangen mit der Forderung „Die Periode ist kein Luxus“, die rund 190.000 Unterstützerinnen und
Unterstützer fand.

Sonderabschreibung für Elektro-Nutzfahrzeuge
Für die Anschaffung rein elektrischer oder anderer Nutzfahrzeuge und elektrisch betriebener Lastenfahrräder wird zum 1. Januar 2020 eine Sonderabschreibung von 50 Prozent im Jahr der Anschaffung eingeführt. Die Regelung gilt ab 2020 und ist bis Ende 2030 befristet.

Förderung energetischer Gebäudesanierung
Energetische Sanierungsmaßnahmen an selbstgenutztem Wohneigentum werden für die Zeit vom 1. Januar 2020 bis zum 31. Dezember 2029 durch einen Abzug von 20 Prozent der Aufwendungen von der Steuerschuld gefördert. Abzugsfähig sind zum Beispiel die Dämmung von Wänden und Dächern oder der Einbau moderner Heizungen und Fenster. Dadurch wird ein Anreiz geschaffen, das Eigenheim klimafreundlicher zu gestalten.

Ermäßigte Mehrwertsteuer auf Bahntickets
Bahnfahren soll ab dem 1. Januar 2020 günstiger und dadurch attraktiver werden. Dafür wird der Mehrwertsteuersatz auf Fahrkarten im Fernverkehr von 19 Prozent auf sieben Prozent gesenkt. Ab April 2020 steigt im Gegenzug die Luftverkehrsteuer. Die Deutsche Bahn hat angekündigt, die Absenkung eins zu eins an die Fahrgäste weiterzugeben.

Die Bundesregierung schafft den Soli-Zuschlag abArbeitnehmer können sich freuen: Ab 1. Januar 2021 soll der Solidaritätszuschlag für rund 90 Prozent der Arbeitnehmer abgeschafft werden. Für 6,5 Prozent erfolgt eine teilweise Abschaffung. Nur Spitzenverdiener profitieren nicht. Wer ein hohes Einkommen bezieht muss weiterhin den vollen Satz zahlen. 

Konkret bedeutet das:

  • Bis zu einem Jahreseinkommen von ca. 73.000 Euro (Alleinstehende) oder 151.000 Euro (Verheiratete) entfällt der Soli-Zuschlag ganz. 
  • Anteilig entfällt der Soli-Zuschlag für Arbeitnehmer, deren Jahreseinkommen zwischen 73.000 Euro und 109.000 Euro (Alleinstehende) oder 151.000 Euro und 221.000 Euro (Verheiratete) liegt. 
  • Wer mehr als 109.000 Euro (Alleinstehende) bzw. 221.000 Euro (Verheiratete) im Jahr verdient, muss weiterhin den vollen Beitrag entrichten. 

Grundfreibetrag und Kindergeld
Der Grundfreibetrag steigt für das Veranlagungsjahr 2019 für alle Steuerpflichtigen um 168 Euro von 9.000 Euro auf 9.168 Euro. Im Jahr 2020 steigt der Grundfreibetrag noch einmal, sodass alle Einkommen bis 9.408 Euro steuerfrei bleiben.

Außerdem steigt das Kindergeld pro Monat und Kind um 10 Euro. Eltern erhalten für das erste und zweite Kind monatlich jeweils 204 Euro, für das dritte Kind 210 Euro und ab dem vierten Kind 235 Euro. Und auch der Kinderfreibetrag steigt: um 192 Euro auf 7.620 Euro.

Weiterbildungsmaßnahmen sind steuerfrei
Berufliche Fort- und Weiterbildungskosten werden rückwirkend ab 2019 steuerfrei. Die Steuerbefreiung gilt für Fort- oder Weiterbildungsmaßnahmen, die überwiegend im betrieblichen Interesse des Arbeitgebers vorgenommen werden oder der individuellen Beschäftigungsfähigkeit der Mitarbeiter dienen (z.B. Sprachkurse, Computerkurse). 

Hintergrund: Berufliche Weiterbildungskosten stellen keinen Arbeitslohn dar, wenn sie im Interesse des Arbeitgebers vorgenommen werden. Sie sind daher steuerfrei.

Verluste aus Aktien und Optionsscheinen – schnell handeln
Bisher konnten Verluste aus Aktien oder Optionsscheinen mit Gewinnen aus anderen Kapitalanlagen verrechnet werden. Das soll ab 2020 nicht mehr möglich sein. Das Jahressteuergesetz 2019 sieht vor: Die Ausbuchung wertloser Aktien im privaten Depot und wertlose Optionsscheine im Privatvermögen sollen steuerlich nicht mehr durch die Finanzämter berücksichtigt werden. Gleiches soll auch für Verluste aus der Veräußerung von wertlosen Aktien und Optionen gelten. 

Reisekosten: Entfernungspauschale und Verpflegungsmehraufwand
Wer beruflich viel unterwegs ist, kann künftig fünf Cent mehr geltend machen. Ab 2021 soll die Entfernungspauschale erhöht werden: von bisher 30 Cent auf 35 Cent ab dem 21. Kilometer. Die Regelung gilt auch für Heimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung. Die Erhöhung soll zunächst bis 31. Dezember 2026 befristet werden.

Auch die Pauschalen für Verpflegungsmehraufwand werden angehoben. Ab 1. Januar 2020 sind folgende Erhöhungen vorgesehen: 

  • für Abwesenheiten von 24 Stunden: von 24 Euro auf 28 Euro
  • für An- und Abreisetage: von 12 Euro auf 14 Euro
  • für Abwesenheiten von mehr als 8 Stunden (ohne Übernachtung): von 12 Euro auf 14 Euro

Sind die tatsächlich entstandenen Kosten höher als die Pauschalen, können sie anstelle der Pauschbeträge geltend gemacht werden.

Ab Januar 2020 können auch Berufskraftfahrer Auswärtstätigkeiten und Übernachtungen im Kraftfahrzeug des Arbeitgebers pauschal geltend machen. Der Pauschbetrag beträgt 8 Euro pro Abwesenheitstag. Überschreiten die tatsächlich entstandenen Kosten den Pauschbetrag, können sie anstelle der 8 Euro geltend gemacht werden.

Elektrofahrzeuge und Job-Tickets
Seit Jahresbeginn sind Zuschüsse des Arbeitsgebers für Tickets im Linien- und Personennahverkehr oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte steuerfrei – auch für private Fahrten. Bisher mussten die steuerfreien Leistungen allerdings auf die Entfernungspauschale angerechnet werden. Das minderte den Werbungskostenabzug. 

Ab 2020 soll die Anrechnung wegfallen. Außerdem sollen Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte – insbesondere Jobtickets –pauschal mit 25 Prozent besteuert werden. 

Wer Halter eines Elektro- oder Hybridautos ist, kann sich über weitere Steuerbegünstigungen freuen. Beispielsweise wird eine neue Sonderabschreibung für rein elektrische Lieferfahrzeuge eingeführt. Für neue Elektrolieferfahrzeuge kann zusätzlich zur allgemeinen AfA eine Sonderabschreibung in Höhe von 50 Prozent der Anschaffungskosten vorgenommen werden.

Zur Förderung der Elektromobilität hat die Bundesregierung die Dienstwagenbesteuerung für Elektro-Fahrzeuge bis 40.000 Euro von 0,5 Prozent auf 0,25 Prozent halbiert. Außerdem wurde die Halbierung der Bemessungsgrundlage bei der Dienstwagenbesteuerung für Elektro- und Hybridfahrzeuge bis 2030 verlängert. 

Mietwohnungsneubau: Neue Sonderabschreibung
Für den Bau neuer Mietwohnungen wurde zusätzlich zur linearen AfA eine Sonderabschreibung eingeführt. Anschaffungs- oder Herstellungskosten neuer Mietwohnungen können danach mit bis zu 5 Prozent der Bemessungsgrenze abgeschrieben werden. Die Bemessungsgrundlage der Anschaffungs- und Herstellungskosten beträgt maximal 2.000 Euro pro Quadratmeter.

Die Sonderabschreibung kann ab dem Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung und in den folgenden drei Jahren vorgenommen werden. 

Voraussetzungen für die Sonderabschreibung sind:

  • Der Bauantrag oder eine Bauanzeige muss zwischen 1. September 2018 und 1. Januar 2022 gestellt werden.
  • Die Anschaffungs- und Herstellungskosten dürfen 3.000 Euro pro Quadratmeter nicht übersteigen. Die Grenze darf auch durch nachträgliche Baukosten nicht überschritten werden.
  • Die neue Wohnung muss innerhalb von 10 Jahren ab dem Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung der Vermietung zu Wohnzwecken dienen. Außerdem darf sie innerhalb der 10 Jahre nicht verkauft werden und der Gewinn darf nicht der Einkommens- oder Körperschaftssteuer unterliegen. 

Die Sonderabschreibung soll bis 2026 befristet werden. 

Achtung: Werden die Voraussetzungen nicht erfüllt, kann die Sonderabschreibung 
rückwirkend versagt werden.